【2022中级会计实务】第一章 存货

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先按照2022的教材学习的，等2023教材发布后如果内容有变动再调整。

一、存货的概念

存货：是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品（库存商品）、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。

【tips】①存货区别于固定资产等非流动资产的最基本的特征是，企业持有存货的最终目的是为了出售，存货包括：原材料、在产品、半成品、产成品、商品、周转材料、在途物资、发出商品等。

②为建造固定资产等各项工程而储备的各种物资，不能作为企业的存货。（“工程物资”）

③企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品，制造完成或修理验收入库后，应视同企业的产成品。（即企业为加工或修理产品发生的材料、人工费等作为企业存货核算）

④周转材料符合固定资产定义的，应当作为固定资产。

⑤下列项目属于企业的存货：

a.房地产开发企业购入的用于建造商品房的土地使用权；

b.已经取得商品所有权，但尚未验收入库的在途物资；

c.委托加工物资；

d.委托代销商品；

e.发出商品。

⑥对于受托代销商品，由于其所有权未转移至受托方，因而，受托代销的商品不能确认为受托方存货的一部分。所以填列资产负债表“存货”项目时“受托代销商品”与“受托代销商品款”两科目一增一减相互抵销，不列为受托方存货。

二、存货的确认条件

存货同时满足下列条件的，才能予以确认：

1.与该存货有关的经济利益很可能流入企业；

2.该存货的成本能够可靠地计量。

【tips】①根据销售合同已经售出，即使该存货尚未运离企业，也不能再确认为本企业的存货。

②企业承诺的订货合同，由于并未实际发生，不能可靠确定其成本，因此就不能确认购买企业的存货。

③企业预计发生的制造费用，不能可靠确定其成本，因此就不能计入存货成本。

三、存货的初始计量

1.外购的存货

（1）存货的采购成本

（2）下列费用应当在发生时确认为当期损益，不计入存货成本：

1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用；

2）仓储费用（不包括在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用）是计入当期损益的；

3）不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出。

【tips】①存货在不同阶段发生的仓储费用，相应的会计核算如下：

a.存货在采购的过程中发生的仓储费用，应计入存货的采购成本。

b.存货在采购入库后领用前所发生的仓储费用，应计入当期损益（管理费用）。

c.存货在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用，应计入生产成本。

②为特定客户设计产品发生的可直接确定的设计费用计入存货成本，一般产品的设计费用则计入当期损益。

（3）商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等：（3种做法）

1）应当计入存货采购成本。

2）也可以先进行归集，期末根据所购商品的存销情况进行分摊。

①对于已售商品的进货费用，计入当期损益（主营业务成本）；

②对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。

3）企业采购商品的进货费用金额较小的（体现了重要性要求），可以在发生时直接计入当期损益（销售费用）。

2.通过进一步加工而取得的存货（3个组成部分：采购成本+加工成本+其他成本）

（1）委托外单位加工的存货

（2）自行生产的存货

1）产品成本项目：直接材料、直接人工、制造费用

其中：制造费用：是指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用。包括企业生产部门（如生产车间）管理人员的职工薪酬、折旧费、办公费、水电费、机物料损耗、劳动保护费、季节性和修理期间停工损失、为生产产品发生的符合资本化条件的借款费用、产品生产用的自行开发或外购的无形资产摊销等。（注意：车间固定资产的修理费）

2）在生产车间只生产一种产品的情况下，企业归集的制造费用可直接计入该产品成本；

3）在生产多种产品的情况下，企业应采用与该制造费用相关性较强的方法对其进行合理分配。

通常采用的分配方法有：生产工人工时比例法、生产工人工资比例法、机器工时比例法和按年度计划分配率分配法等，还可以按耗用原材料的数量或成本、直接成本及产品产量分配制造费用。

3.其他方式取得的存货

（1）投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。

借：原材料（约定价值或公允价值）

　　应交税费——应交增值税（进项税额）

　贷：实收资本（份额）

　　　资本公积——资本溢价（倒挤）

（2）通过提供劳务取得的存货

通过提供劳务取得存货的，所发生的从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属于该存货的间接费用，计入存货成本。

四、存货期末计量原则

1.资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。

其中：

2.存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益（资产减值损失）。

借：资产减值损失

　贷：存货跌价准备

3.企业预计的销售存货现金流量，并不完全等于存货的可变现净值。

存货在销售过程中可能发生的销售费用和相关税费，以及为达到预定可销售状态还可能发生的加工成本等相关支出，构成现金流入的抵减项目。企业预计的销售存货现金流量，扣除这些抵减项目后，才能确定存货的可变现净值。

五、存货期末计量方法

1.存货减值迹象的判断

存货存在下列情况之一的，通常表明存货的可变现净值低于成本，应当计提存货跌价准备：

（1）该存货的市场价格持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望；（★★）

（2）企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格；

（3）企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本；

（4）因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌；

（5）其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。

存货存在下列情形之一，通常表明存货的可变现净值为零：（全额计提存货跌价准备）

（1）已霉烂变质的存货；

（2）已过期且无转让价值的存货；

（3）生产中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的存货；

（4）其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。

2.可变现净值的确定

（1）企业确定存货的可变现净值时应考虑的因素

企业确定存货的可变现净值，应当以取得的确凿证据为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。（3个因素）

1）存货可变现净值的确凿证据

存货可变现净值的确凿证据：是指对确定存货的可变现净值有直接影响的客观证明。应当以取得外来原始凭证、生产成本资料、生产成本账簿记录等作为确凿证据；

如：产成品或商品的市场销售价格、与产成品或商品相同或类似商品的市场销售价格、销售方提供的有关资料等。

2）持有存货的目的

①持有以备出售，如商品、产成品，其中又分为：有合同约定的存货和没有合同约定的存货；

②将在生产过程或提供劳务过程中耗用，如材料等。

3）资产负债表日后事项等的影响

在确定资产负债表日存货的可变现净值时，应当考虑：

①以资产负债表日取得最可靠的证据估计的售价为基础并考虑持有存货的目的；

②资产负债表日后发生的事项为资产负债表日存在状况提供进一步证据，以表明资产负债表日存在的存货价值发生变动的事项。

（2）不同情况下存货可变现净值的确定

1）产成品、商品等直接用于出售的商品存货，没有销售合同约定的，其可变现净值应当为在正常生产经营过程中，产成品或商品的一般销售价格（即市场销售价格）减去估计的销售费用和相关税费等后的金额。

2）用于出售的材料等，应当以市场价格减去估计的销售费用和相关税费等后的金额作为其可变现净值。这里的市场价格是指材料等的市场销售价格。

3）需要经过加工的材料存货

在确定需要经过加工的材料存货的可变现净值时，需要用以其生产的产成品的可变现净值与该产成品的成本进行比较，如果该产成品的可变现净值高于其成本，则该材料应当按照其成本计量。

【tips】产品贬值，材料才可能计提减值准备；产品未贬值，不提减值准备。

4）为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，其可变现净值应当以合同价格为基础，而不是估计售价减去估计的销售费用和相关税费等后的金额确定。

总体原则：有合同的按合同价，没有合同的按市场价。

【tips】如果企业持有的同一项存货数量多于销售合同或劳务合同订购的数量的，应分别确定其可变现净值，并与其相对应的成本进行比较，分别确定存货跌价准备的计提或转回金额。超出合同部分的存货的可变现净值，应当以一般销售价格为基础计算。

3.存货跌价准备的计提与转回

（1）存货跌价准备的计提

资产负债表日，存货的成本高于其可变现净值的，企业应当计提存货跌价准备。

借：资产减值损失

　贷：存货跌价准备

1）企业通常应当按照单个存货项目计提存货跌价准备（单项计提法）。

2）对于数量繁多、单价较低的存货，可以按照存货类别计提存货跌价准备（分类计提法）。

3）与在同一地区生产和销售的产品系列相关、具有相同或类似最终用途或目的，且难以与其他项目分开计量的存货，可以合并计提存货跌价准备（总体计提法）。

（2）存货跌价准备的转回（提取的反向）

当以前减记存货价值的影响因素已经消失（不能是其他因素），减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益（资产减值损失的贷方）。

【tips】①在原已计提的存货跌价准备金额内转回，意味着转回的金额以将存货跌价准备的余额冲减至零为限。

②导致存货跌价准备转回的是以前减记存货价值的影响因素的消失，而不是在当期造成存货可变现净值高于成本的其他影响因素。

如果本期导致存货可变现净值高于其成本的影响因素不是以前减记该存货价值的影响因素，则不允许转回该存货跌价准备。

（3）存货跌价准备的结转（存货没了）

企业计提了存货跌价准备，如果其中有部分存货已经销售，则企业在结转销售成本时，应同时结转对其已计提的存货跌价准备（按存货账面价值转成本）。

【tips】①资产的账面余额：是指某科目的账面实际余额，不扣除备抵项目（如：减值准备、累计折旧或累计摊销等）（一般指原值）

②资产的账面价值：是指某科目的账面余额减去相关的备抵项目后的净额。如：